Борьба с уклонистами

Мировое сообщество начало активное наступление на налоговое мошенничество: прошедший в Лондоне саммит стран «Большой двадцатки» принял ряд решений, направленных на борьбу с офшорами. Сразу после саммита Организация по экономическому сотрудничеству и развитию опубликовала «черный», «серый» и «белый» списки. В тот или иной список страна попадала в зависимости от их соответствия международным нормам налогообложения, борьбы с финансовыми махинациями и раскрытия банковской информации. И хотя наша страна попала в «белый» список, в российский правопорядок необходимо ввести общую норму, определяющую, какие схемы налоговой оптимизации являются незаконными, считает судья Конституционного Суда РФ, д.ю.н., профессор Гадис Абдуллаевич Гаджиев.

Все впереди

Норму, определяющую, какая налоговая оптимизация является законной, а какая — нет, в Налоговый кодекс РФ включить необходимо, хотя, по мнению некоторых юристов, критерии законности налоговой оптимизации в налоговом законодательстве уже обозначены Конституционным Судом РФ в ряде его решений путем использования понятия «добросовестный налогоплательщик» (Постановление от 12.10.98 № 24-П, Определение от 25.07.2001 №138-О о разъяснении этого Постановления, а также официальное разъяснение Определения от 08.04.2004 № 169-О). Однако данное предположение соответствует действительности.

Конституционные шаги

В Постановлении от 12.10.98 № 24-П Конституционный Суд РФ сформулировал правовую позицию относительно момента уплаты налога. Она заключается в том, что непоступление в бюджет перечисленных налогоплательщиком сумм налогов не означает неисполнение им налоговых обязанностей и не является основанием для повторного списания указанных сумм. После появления данного Постановления в практике стали появляться различные способы уклонения от уплаты налогов, формально правомерные: используя «вексельные схемы», налогоплательщики совершали сделки, сопряженные со злоупотреблениями их субъективными гражданскими правами. При этом налогоплательщики вступали в отношения с «проблемными» банками.

По делам данной категории арбитражные суды принимали противоречивые решения, что стало причиной для обращения в Конституционный Суд РФ Министерства по налогам и сборам РФ с просьбой дать разъяснение, что необходимо понимать под термином «добросовестный налогоплательщик».

Формулируя свою позицию в Определении от 25.07.2001 № 138-О, Конституционный Суд РФ пришел к выводу, что сделки, связанные с приобретением векселей, не имеют никакой иной цели, кроме уклонения от уплаты налогов. КС РФ из используемого в гражданских отношениях понятия «добросовестность участников сделки», вывел понятие «добросовестный налогоплательщик». Последнее и было дважды использовано в мотивировочной части Постановления 1998 года № 24-П.

Конституционный Суд РФ не ставил перед собой задачу создать универсальную правовую норму, которую можно было бы распространять на любые налоговые правоотношения, он лишь решил точечную проблему, сказав, что деятельность налогоплательщика, действовавшего исключительно с намерением избежать уплаты налогов, вступившего для этого в отношения с «проблемным» банком, не может рассматриваться как добросовестная.

Арбитражная трактовка

Несмотря на то что только Конституционный Суд РФ может распространять свои правовые позиции на новые отношения, в практике арбитражных судов появилась тенденция придавать категории «добросовестный налогоплательщик» характер общей нормы, противодействующей различным способам минимизации налогов. Ссылаясь на нее, арбитражные суды решали дела по вычетам из НДС, по возмещению НДС из бюджета.

По сути, произошла универсализация понятия «добросовестный налогоплательщик», хотя ни изначально, ни впоследствии Конституционный Суд РФ такой задачи перед собой не ставил. Некоторые юристы, доказывая обратное, ссылаются на официальное разъяснение Определения от 08.04.2004 № 169-О. Однако в Определении КС РФ от 04.11.2004 № 324-О по ходатайству Российского союза промышленников и предпринимателей (работодателей) об официальном разъяснении Определения №169-О не упоминается понятие «добросовестный налогоплательщик», что имеет важное юридическое значение.

В 2006 году Высший Арбитражный Суд РФ сделал попытку разработать свой метод борьбы с налоговым мошенничеством. Он предложил вместо градации налогоплательщиков по признакам доброй или недоброй совести концепцию обоснованной налоговой выгоды. В Постановлении Пленума от 12.11.2006 № 53 ВАС РФ пытался выявить некоторые признаки налоговых злоупотреблений и выработать новую судебную доктрину.

Однако Постановление являлось лишь временной мерой, поскольку законодатель на тот момент не принял действенных норм, направленных на борьбу с налоговыми злоупотреблениями и мошенничеством. К сожалению, эти нормы не приняты до сих пор. При этом Постановление № 53 содержит в себе целый ряд недоработок и просчетов. Как пишет в своей статье Константин Сасов, ВАС РФ заменил понятие «добросовестность» понятием «налоговая выгода», не соответствующим экономической сути налоговой обязанности.
Уменьшение размера налоговой обязанности вследствие изменения налоговой базы, получения налоговой льготы, вычета, возврата, зачета или возмещения налога из бюджета может быть либо правомерным, либо неправомерным (с нарушением закона). Если налогоплательщик поступает законно, то он не выгадывает, а реализует свое право, предусмотренное законом (Сасов К.А. Необоснованная налоговая выгода: судебная доктрина хорошо, а закон лучше // Налоговед. 2008. № 10 С. 13—18).

К тому же в Постановлении Пленума № 53 ВАС РФ, по сути, объясняет судам практику единообразного применения понятия, введенного в оборот самим же Высшим Арбитражным Судом. Как известно, ст. 13 Федерального конституционного закона РФ «Об арбитражных судах в Российской Федерации» не предусматривает такого прямого нормотворчества Пленума ВАС РФ. Согласно Конституции ВАС РФ должен давать разъяснения по вопросам судебной арбитражной практики, а не создавать новые понятия и нормы.

Перспективы

Борьба с уклонением от уплаты налогов уже стала общемировым явлением, а это значит, что наша страна должна перейти на новый этап решения данной проблемы.

Даже российские налоговые адвокаты (например, Сергей Пепеляев) признают, что со схемами ухода от налогов нужно бороться. Ведь компании, занимающиеся серьезным бизнесом, никогда не будут применять агрессивные налоговые схемы, ставя под удар все то, что они сделали за годы работы. Такие схемы используют недавно образовавшиеся мелкие фирмы, а в результате их экономические показатели намного выше, чем у респектабельного бизнеса (О налогах без гламура. Интервью с С.Г. Пепеляевым // эж-ЮРИСТ. 2009. № 6. С. 1, 8—9).

Российский законодатель обязательно должен пойти по пути выработки соответствующей общей нормы Налогового кодекса РФ. Параллельно с этим необходимо пересмотреть и положения ст. 113 НК РФ, в которой говорится о сроках привлечения к ответственности и сроках давности. Сейчас это универсальный для всех налоговых нарушений трехлетний срок. Конечно, после Постановления Конституционного Суда РФ от 14.07.2005 № 9-П по делу «ЮКОСа» в эту статью в 2006 году были внесены изменения, в соответствии с которыми течение сроков исковой давности может быть приостановлено, продлено. Но это лишь паллиатив, полумера, не являющаяся лучшим законодательным решением.

Законодателю стоило бы дифференцировать эти сроки в зависимости от степени тяжести налогового правонарушения. По этому пути пошла Германия: в прошлом году в этой стране срок давности уголовного преследования за уклонение от уплаты налогов был увеличен с пяти до десяти лет для особо «злостных уклонистов». Там же закон конкретизирует, что следует считать особо тяжким налоговым преступлением:
— уклонение от уплаты налогов в крупном размере;
— уклонение от уплаты налогов должностными лицами или при взаимодействии с должностными лицами;
— многолетнее уклонение от уплаты налогов с подделкой документов;
— уклонение, совершенное членом банды.

Действующий в России правопорядок допускает, что налогоплательщик вправе организовать свой бизнес таким образом, чтобы добиться максимальной налоговой экономии. Но при этом налогоплательщики должны иметь представление о том, какие из используемых механизмов уменьшения налоговых платежей противоречат закону.

При разработке российского варианта общей нормы против недопустимой налоговой оптимизации необходимо учесть множество факторов: оценка применяемых схем оптимизации, оценка интеллектуального уровня налоговых инспекторов, зрелость судейского корпуса и его умение решать сложные экономико-правовые споры. Если законодатель посчитает возможным включить в часть первую НК РФ общую норму, стоит продумать, какие еще нормы НК РФ будут находиться в системной связи с ней так, чтобы эта норма стала частью работающего законодательного механизма.

С учетом всего вышесказанного вывод прост: нашему законодателю непременно нужно заняться благородной целью — борьбой с уклонением от уплаты налогов.